COMUNICAZIONE TRIBUTARIA 54    (versione pdf. )                                                             

  Roma, 16  luglio 2009

Oggetto: disposizioni in materia di autotrasporto di cose per conto terzi - articolo 83-bis del DL 25.06.2008, n. 112 – ambito di applicazione nel periodo transitorio – esame di alcuni casi particolari.

Sommario

1. Premessa.

2. Ambito di applicazione nel periodo transitorio: le tabelle rese note dal ministero dei trasporti.

3. Gli obblighi indiretti di verifica del costo del carburante evidenziato in fattura da parte delle imprese fruitici dei servizi di trasporto.

4. Applicazione delle disposizioni in caso di particolari modalità di svolgimento dell’attività di trasporto.

4.1. Esercizio dell’attività di trasporto tramite l’utilizzo di uno o più sub-vettori.

4.2. L’applicazione della disposizione nell’ambito dei consorzi d’impresa..

4.3 Trasporti svolti per più committenti lungo una medesima tratta.

5. Le sanzioni applicabili solamente nel caso di stipula di contratti verbali di trasposto.

1. Premessa

Come è noto, con l’esclusivo fine di dare regolarità al mercato dell’autotrasporto di cose conto terzi, sono state previste una serie di disposizioni volte ad adeguare la misura dei corrispettivi dovuti ai mutevoli costi del carburante. In proposito, infatti, appare opportuno già anticipare che l’articolo 83-bis del DL 25.06.2008, n. 112 prevede che:

-          con riferimento ai contratti di trasporto in forma scritta, la fattura emessa dal vettore deve solamente evidenziare il costo del carburante sostenuto per lo svolgimento della prestazione, senza peraltro prevedere alcuna conseguenza in termini di sanzioni dirette o indirette  (articolo 83-bis, comma 4);

-          qualora il contratto fosse stipulato in forma verbale, dalla fattura deve risultare, che il costo del carburante sia di importo non superiore ad una misura minima determinata secondo i costi medi di carburante per chilometro di percorrenza e che il costo minimo del carburante rappresenti una determinata quota parte degli altri costi di esercizio (articolo 83-bis, commi 6 e 7).

Quando la disposizione entrerà in vigore a regime, le indicazioni del costo medio del carburante per chilometro di percorrenza, saranno rese note dall’«Osservatorio sulle attività di autotrasporto di cui all’articolo 9 del D.lgs. 21 novembre 2005, n. 286» sulla base delle rilevazioni mensili del costo medio di carburante effettuate dal Ministero dello Sviluppo Economico.

Da tale data la fattura dovrà, quindi, evidenziare il costo del carburante sostenuto per la prestazione moltiplicando il costo medio per chilometro di percorrenza indicato in relazione al mese precedente per il numero di chilometri percorsi. E’ evidente che una volta determinato il costo  medio del carburante per eseguire la prestazione, si potrà determinare anche la parte di altri costi  di esercizio che si pongono come complemento a cento del costo del carburante, da indicare nella fattura solamente nelle ipotesi in cui si scelga di stipulare contratti verbali di trasporto.

A maggior ragione a seguito delle modifiche apportate dall’articolo 7-sexisies del Dl n. 5/2009 (di cui la CNA si è fatta promotrice), la disposizione ha come primo obbiettivo quello di creare delle spinte alla stipula dei contratti di trasporto in forma scritta, determinando dei vincoli, nelle compilazioni o, anche delle sanzioni amministrative ed accessorie, applicabili nei confronti sia dei committenti sia anche dei clienti che utilizzano servizi di trasporto nelle forma dei contratti verbali (vedi paragrafo n. 3). E’ evidente, infatti, che  tutti i vincoli e le conseguenze, anche sanzionatorie in capo alle aziende di trasporto ed ai committenti dei servizi di trasporto decadono qualora si stipulino i contratti in forma scritta, ai sensi dell’articolo 6 del D.Lgs n. 286/2005.

Fatta questa breve premessa di carattere generale, nei paragrafi che seguono si illustrano le principali linee di interpretazione della norma, trovando poi anche uno spazio per individuare le accortezze che i committenti devono adottare in caso di stipula di contratti in forma verbale.

2. Ambito di applicazione nel periodo transitorio: le tabelle rese note dal Ministero dei Trasporti.

Come è noto le disposizioni riguardanti la gestione del periodo transitorio, meglio riassunte in premessa, hanno subito un primo fermo, anche grazie alle pressioni esercitate dalla CNA, tese a rendere evidente l’inapplicabilità delle disposizioni considerata l’assenza e l’illogicità delle regole stabilite nelle prima versione dell’articolo 83-bis del DL n. 112/2008, rispetto alle quotazioni dell’epoca del carburante (cfr Com. trib. 12 03 2009  n. 8). La prima disposizione, infatti, è stata innovata con la legge di conversione al DL n. 5/2009 (legge n. 33/2009), disponendo di fatto, il rinvio dell’entrata in vigore delle disposizioni all’elaborazione da parte del Ministero delle Infrastrutture e dei Trasporti - sentite le organizzazioni associative delle imprese di autotrasporto e della committenza - degli indici di costo del carburante per chilometro e le relative quote di incidenza, tenendo conto delle diverse tipologie di veicoli e della percorrenza chilometrica.

Le prime elaborazioni sono state rese note dal Ministero dei Trasporti in data 17 giugno 2009, rendendosi, pertanto, applicabili con riferimento alle fatturazioni relative ai contratti in forma verbale stipulati a decorrere da tale data (cfr tabelle allegate nella versione html della Comunicazione tributaria). Con riferimento, invece, ai contratti stipulati a decorrere dal 17 luglio 2009, occorre fare riferimento alle tabelle aggiornate con le ultime quotazioni del gasolio rese note nel medesimo sito del Ministero dei Trasporti con riferimento alla medesima data del 17 luglio 2009 ([1]).

Le tabelle riportano  i valori dei costi chilometrici imputabili al consumo di gasolio delle imprese di autotrasporto per conto terzi, distinti sulla base di cinque tipologie di veicolo, e per diverse percorrenze chilometriche, tenuto anche conto delle proposte pervenute da associazioni di vettori e di committenti, nonché delle indicazioni contenute negli studi elaborati da organismi operanti nel settore.

Al riguardo, il documento del Ministero dei Trasporti evidenzia che il metodo di calcolo adottato si fonda su basi empiriche, e tiene conto dell’esigenza di dare tempestiva attuazione alle disposizioni legislative sopra richiamate, fermo restando che studi scientificamente più approfonditi potranno essere condotti, a partire dal prossimo mese, dall’istituendo Osservatorio sulle attività di autotrasporto, al quale spettano le definitive determinazioni in ordine all’individuazione degli elementi in questione.

Pertanto, a decorrere dal 17 giugno 2009, nel caso di stipula di contratti di trasporto in forma verbale, occorrerà fare riferimento sia ai valori di costo del carburante per chilometro di percorrenza indicate nella tabella n. 1 sia al rispetto alle percentuali di complemento a cento dei costi di gestione rispetto ai costi sostenuti per il carburante (articolo 83-bis, commi 6 e 7) – vedi tabella n. 1. A decorrere dai contratti di strasporto in forma verbale stipulati dal 17 luglio 2009 occorrerà, invece, fare riferimento alla tabella aggiornata - vedi tabella n. 2.

E’ appena il caso di ribadire che mentre nell’ipotesi di stipula dei contratti di trasporto in forma scritta l’individuazione del corrispettivo è lasciato completamente all’autonomia delle parti, in caso di stipula dei contratti verbali, il corrispettivo non può scendere al di sotto del costo rappresentato dal carburante per chilometro di percorrenza indicato nelle tabelle sopra meglio evidenziate e dai costi di gestione diversi da carburante, desumibili dal rispetto della percentuale di complemento a cento indicata nelle tabelle medesime.

Il mancato rispetto di queste disposizioni determina delle pesanti conseguenze, anche in capo all’impresa committente il servizio di trasporto (vedi paragrafo successivo).

Tabella n. 1 – valori minimi per chilometro di percorrenza da indicare nelle fatture relative ai contratti di trasporto stipulati in forma verbale a decorrere dal 17 giugno 2009.

Tabella n. 2 – valori minimi per chilometro di percorrenza da indicare nelle fatture relative ai contratti di trasporto stipulati in forma verbale a decorrere dal 17 luglio 2009.

3. Gli obblighi indiretti di verifica del costo del carburante evidenziato in fattura da parte delle imprese fruitrici dei servizi di trasporto.

Come si diceva nel paragrafo precedente nelle ipotesi di stipula dei contratti verbali di trasporto, nel caso di mancato rispetto degli importi minimi di corrispettivo per chilometro di percorrenza rappresentati dagli altri costi di esercizio (vedi tabella n. 1, colonna n. 5), il vettore può chiedere la differenza al committente (articolo 83-bis, comma 8)([2]). Qualora il medesimo non paghi la differenza richiesta entro 15 giorni dalla richiesta, il vettore potrà rivolgersi al giudice competente, corredando la domanda con la documentazione richiesta dalla norma, per l’emissione del decreto ingiuntivo con l’ordine di pagare, di norma entro quaranta giorni, pena l’esercizio dell’azione esecutiva sui beni del mittente, avendo anche la possibilità di esercitare azione provvisoria del decreto ingiuntivo  (articolo 83-bis, comma 9).

E’ evidente che questo aspetto, in caso di stipula di contratti verbali di trasporto, obbligherebbe le imprese committenti dei vettori a verificare che il prezzo praticato per il trasporto, non sia inferiore a quello emergente dall’applicazione delle tabelle esemplificate al paragrafo precedente.  Infatti, in caso contrario, potrebbero vedersi notificato: prima un sollecito di pagamento e poi un decreto ingiuntivo con la conseguente possibilità di aggressione dei beni tramite l’esercizio di un’azione esecutiva. 

4. Applicazione delle disposizioni in caso di particolari modalità di svolgimento dell’attività di trasporto

Senza entrare nei dettagli di applicazione delle disposizioni riguardo alle modalità precise di fatturazione delle operazioni di trasporto di merci, di seguito si evidenziano alcuni indirizzi interpretativi da adottare con riferimento a  delle ipotesi particolari di esercizio dell’attività di autotrasporto. Si tratta, in particolare delle ipotesi di sub-vezione, ovvero l’applicazione della norma nell’ambito dei consorzi di trasporto, ovvero, nelle ipotesi di tratte con trasporto plurimo.

4.1. Esercizio dell’attività di trasporto tramite l’utilizzo di uno o più sub-vettori.

Nelle ipotesi di sub-vezione si realizza una scissione tra coloro che effettuano la prestazione di trasporto e coloro che, invece, detengono il rapporto con il soggetto committente principale il servizio di trasporto.

E’ evidente che anche in questo caso, il problema si pone solamente con riferimento a coloro che intendono stipulare i contratti in forma verbale. Infatti, i soggetti che stipulano i contratti di trasporto in forma scritta (articolo 83-bis, comma 4) sono esclusi da qualsiasi conseguenza di tipo sanzionatorio, anche a fronte al generico obbligo di indicare in fattura o nel contratto la parte di corrispettivo che si riferisce al costo del carburante (cfr articolo 83-bis, comma 4)([3]).

Nelle more dell’amministrazione, nelle ipotesi di sub-vezione, il completo rispetto delle disposizioni comporta un duplice onere a carico delle imprese di trasporto. Infatti, ogni sub-vettore, al fine di adempiere correttamente alle disposizioni previste dall’articolo 83-bis e, per far adempiere anche il vettore principale, deve:

1)       Indicare nella fattura le generalità di ogni cliente cui si riferisce il trasporto;

2)       Indicare il numero di chilometri percorsi in relazione ad ogni cliente;

3)       Indicare i parametri di consumo medio per chilometro di percorrenza (colonna 3 della tabella 1) riferiti alla propria tratta e alla massa complessiva del veicolo utilizzato per il trasporto (colonna  n. 1 della tabella 1);

4)       Indicare gli altri costi minimi di esercizio per chilometro di percorrenza (colonna 4 della tabella 1) riferiti alla propria tratta e con riferimento alla massa complessiva del veicolo utilizzato per il trasporto (colonna  n. 1 della tabella 1).

L’indicazione di questi elementi, oltre ad assicurare il rispetto delle regole stabilite dall’articolo 83-bis, commi 6 e 7 del DL n. 112/2009, nella fatturazione di ogni singolo sub-vettore al proprio committente, rappresenta l’unica procedura che consente al vettore principale di rispettare le regole appena citate nella fatturazione al committente principale. E’ vero, infatti, che il vettore principale dovrà indicare nella fattura emessa al committente, i costi minimi del carburante ed i costi minimi di gestione complementari a quelli del carburante, indicati nella tabella resa nota dal Ministero dei Trasporti, distinti per le diverse tipologie di massa complessiva dei mezzi utilizzati per il trasporto dai vari sub-vettori. Al fine di individuare la lunghezza della tratta, utile per trovare i valori minimi di riferimento di cui sopra, si dovrà fare riferimento alle tratte dei singoli sub-vettori. Una soluzione diversa renderebbe impossibile l’applicazione della norma, nelle ipotesi in cui per un medesimo trasporto siano utilizzati più sub-vettori che utilizzano veicoli con massa complessiva di misura diversa.

4.2. L’applicazione della disposizione nell’ambito dei consorzi d’impresa

La natura del rapporto tra Consorzio e consorziati, alla luce dell’art. 2615, 2° comma c.c., è riconducibile al contratto di mandato. Il mandato è il contratto col quale una parte si obbliga a compiere uno o più atti giuridici per conto dell’altra (art. 1703 c.c.).

In sostanza, il Consorzio svolge un’attività che è l’espressione della collettività dei consorziati: esso cioè agisce nei confronti dei consorziati e nei confronti dei terzi, sostituendosi ai consorziati stessi ed esprimendo la volontà comune dei membri che rappresenta. Si dice, infatti, che il Consorzio agisce non nell’interesse proprio ma nell’interesse e per conto dei consorziati: ciò vale in linea di massima, ma nella pratica si possono verificare ipotesi che esulano dallo schema generale.

Quando il Consorzio agisce nell’interesse e per conto dei consorziati, esso si presenta come un organismo di servizio nei confronti della compagine sociale: in altre parole, non agisce nel proprio interesse, bensì nell’interesse e in nome e per conto delle imprese consorziate([4]). Il Consorzio, quando agisce in nome e per conto dei consorziati, agisce quindi secondo le regole del mandato con rappresentanza (art. 1704 c.c.), e il regime di responsabilità che ne deriva segue le norme generali di questo istituto.

Diverso è il caso del consorzio che agisce in nome proprio per conto delle imprese consorziate: si entra nella fattispecie del mandato senza rappresentanza (art. 1705 c.c.), dove il mandatario acquista i diritti e assume gli obblighi derivanti dagli atti compiuti con i terzi, i quali non hanno alcun rapporto con le imprese consorziate mandanti([5]). La diversa natura del rapporto fra Consorzio e consorziati (mandato con o senza rappresentanza) è desumibile dall’atto costitutivo e dallo statuto dell’organismo; ovviamente, essendo variegato e complesso il contesto nel quale le forme associative si trovano ad operare, sembra raccomandabile avere a disposizione entrambe le possibilità. E’ importante anche sottolineare che le modalità di esercizio dell’attività consortile, cioè attraverso un mandato con o senza rappresentanza, determina delle conseguenze anche nelle modalità di fatturazione.

Assumendo pertanto che l'attività dei consorzi (art. 2602 del c.c.), ma anche delle società consortili (art. 2615-ter del c.c.) fosse effettuata in virtù di un mandato conferito dai singoli consorziati (art. 2615 del c.c.), il Ministero delle Finanze (vedi da ultimo, R.M. 30.4.98, n. 31/E) ebbe a chiarire che:

1)       nei casi in cui il mandato non conferisca la rappresentanza le imprese consorziate emettano fattura nei confronti del consorzio, in relazione al correttivo pattuito per ogni prestazione eseguita  al netto della provvigione spettante al consorzio([6]);

2)       nel caso di mandato con rappresentanza il consorzio fosse "trasparente" ai fini Iva nei riguardi delle prestazioni effettuate dai consorziati all'impresa committente. In questo, caso, quindi, il socio consorziato dovrà fatturare la prestazione del servizio  di trasporto direttamente al cliente.

Venendo ora all’applicazione dell’articolo 83-bis del DL n. 112/2008, occorre precisare che nell’ipotesi sub 1) ci si pone in una situazione analoga a quella affrontata e risolta con riferimento alle ipotesi più generali di sub-vezione. E’ vero infatti, che in questo caso le imprese consorziate, nella sostanza, si presentano come sub-vettori del vettore principale rappresentato da consorzio o dall’impresa consortile l’unica che ha la titolarità del contratto con il committente principale.

Riguardo, invece, al secondo caso, cioè all’ipotesi in cui il consorzio operi con mandato con rappresentanza, dal momento che le prestazioni di trasporto vengono fatturate direttamente al committente, ogni trasportatore dovrà semplicemente avere l’accortezza di emettere le fatture seguendo gli importi minimi indicati nella tabella resa nota dal Ministero dei Trasporti (vedi tabelle n. 1  e n. 2 «supra»).

4.3 Trasporti svolti per più committenti lungo una medesima tratta.

Nelle ipotesi in cui il trasporto di merci viene effettuato nei confronti di più committenti in una medesima tratta, si pone il problema di individuare i costi minimi di percorrenza ed i costi minimi di esercizio complementari a quelli del carburante, da indicare nelle fatture emesse nei confronti di tutti i committenti della tratta percorsa.

In questa ipotesi, il percorso dovrebbe essere suddiviso in tante tratte quante sono le tappe da effettuare per arrivare ad ognuno dei committenti. In altre parole, ogni volta che si parte per arrivare ad un committente, occorre prestare attenzione ai chilometri percorsi al fine di individuare l’importo minimo da indicare in fattura:

-          riferito alla spese per il carburante (tabelle 1 e 2, col. 3),

-          riferito ai costi di gestione complementari a quelli per il carburante (tabelle 1 e 2 , col. 5).

In sostanza, al fine di individuare la tratta di percorrenza, occorre prestarsi alla finzione che ogni volta che si riparte dal luogo in cui si è arrivati per lo scarico della merce, si inizi la percorrenza di una nuova tratta a cui applicare gli importi minimi previsti. Nelle ipotesi in cui al fine di ottimizzare l’organizzazione del lavoro si debbano effettuare dei percorsi a carico vuoto, questi non sono compresi nella determinazione dei costi minimi del carburante. Se ad esempio, nelle ipotesi in cui si effettua il trasporto da Milano a Firenze (prima tratta) e poi si arrivi a Roma a vuoto, per prendere un carico da portare a Milano, per il secondo trasporto al fine di determinare gli importi minimi di carburante, la tratta Firenze - Roma (con carico a vuoto) non deve essere considerata. Si tratta, infatti, di una tratta effettuata solamente per ottimizzare i costi ed evitare di partire a vuoto da Milano per prendere un carico a Roma.

5. Le sanzioni applicabili solamente nel caso di stipula di contratti verbali di trasposto.

Sempre solo con riferimento alle ipotesi di stipula di contratti di trasporto in forma verbale, a protezione delle disposizioni innovative previste dall’articolo 83-bis del DL n. 112/2008, è previsto un ferreo regime sanzionatorio (cfr articolo 83-bis,  comma 14). Tra le sanzioni applicabili, è prevista anche «l’esclusione per un periodo di un anno dai benefìci fiscali, finanziari e previdenziali  di ogni tipo previsti dalla legge.», nelle ipotesi in cui:

-          il vettore nella fattura emessa in ragione di un contratto verbale di trasporto, non indichi separatamente il costo del carburante nell’importo minimo previsto (comma 6);

-          il vettore non pretenda dal committente un corrispettivo per la prestazione di trasporto, almeno pari ai costi di esercizio complessivi determinati secondo le percentuali di completamento a cento dei costi del carburante (comma 7);

-          il vettore non chieda al committente il pagamento della differenza tra il corrispettivo indicato e quello previsto per il rimborso dei costi d’esercizio diversi dal carburante (comma 8);

-          l’impresa committente non proceda al pagamento della differenza di cui sopra, entro 15 giorni dalla richiesta ufficiale del vettore ovvero non eserciti l’azione esecutiva dello stesso (comma 9).

Sempre con riferimento all’ambito di applicazione delle sanzioni, è prevista poi una causa esistente nelle ipotesi in cui il contratto verbale di trasporto sia stato stipulato facendo comunque riferimento ad «un accordo volontario  concluso,  tra  la  maggioranza delle organizzazioni associative dei vettori e degli utenti dei servizi  di trasporto rappresentati nella Consulta generale per l'autotrasporto  e  per la logistica, per disciplinare lo svolgimento dei servizi di  trasporto  in uno specifico settore merceologico» E’ evidente, infatti, che l’articolo 83-bis, comma 16 del DL 112/2008, non può che fare riferimento ai contratti di trasporto stipulati in forma verbale, dal momento che i contratti stipulati in forma scritta sono comunque fuori dall’applicazione delle sanzioni. 

L’applicazione delle sanzioni sarà devoluta dall'autorità competente, individuata con «decreto del Ministro delle Infrastrutture e dei Trasporti, di concerto con il Ministro dell’Economia e delle  Finanze, con il Ministro della Giustizia e con il Ministro dello Sviluppo Economico», ancora non emanato.

A parte la mancanza del provvedimento che stabilisce il soggetto che applica le sanzioni, è da ritenersi che, con riferimento ad eventuali inadempienze totali o parziali degli obblighi sopra messi in evidenza, commesse nel primo periodo di applicazione della norma, si ritiene possa essere invocata e dimostrata l’assenza di colpa nella commissione del fatto ai sensi dell’articolo 3 della legge n. 689/1981 per quanto concerne le sanzioni derivanti dall’esclusione di vantaggi finanziari e previdenziali ovvero l’articolo 6, comma 1 del D.Lgs n. 472/1997. E’ vero, infatti, che la conoscibilità dell’entrata in vigore della disposizione nonché l’aggiornamento delle tabelle è legata alla disponibilità delle tabelle medesime da parte del Ministero dei Trasporti, per le quali non vi è l’obbligo di alcuna forma di pubblicità legale. Le tabelle, infatti, sono rese disponibili sul sito del Ministero dei Trasporti in data 17 giugno 2009 ovvero in data 17 luglio 2009, a libera iniziativa del Dicastero, senza alcun obbligo normativo in tale senso. In altre parole, almeno per i primi mesi di entrata in vigore del regime transitorio dell’articolo 83-bis è possibile invocare l’errore sul fatto avendo la possibilità di dimostrare l’assenza di colpa nella mancata applicazione delle nuove regole.

IL RESPONSABILE                                                                 Il Coordinatore Nazionale

Claudio Carpentieri                                                                           Gianni Montali